В начале ноября 2020 года вступил в силу 368-ФЗ от 09.11.2020, которым были внесены многочисленные изменения в законодательство о налогах и сборах.

     

Фото: www.vesfin.ru

     

В числе прочего законом был урегулирован важнейший вопрос налогообложения для застройщиков долевого строительства — возможность признания средств на эскроу целевым финансированием. Как после внесенных изменений отразить в учете негосударственное целевое финансирование у застройщика и что учесть бухгалтеру при расчете налогов за 2020 год?

Об этом говорится в статье гендиректора аудиторской фирмы «Эксклюзив Консалтинг» Ольги ГАРАЩЕНКО и руководителя отдела консультационных услуг этой компании, входящей в состав ECCON GROUP, Натальи БРОВКИНОЙ, которая опубликована на сайте компании и которую с любезного согласия авторов сегодня перепечатывает портал ЕРЗ.РФ

  

Что конкретно изменилось

Рассматриваемый закон внес изменения в пп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ, который относит имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, к доходам, не учитываемым при налогообложении налогом на прибыль.

Подпункт дополнен абзацем, приравнивающим к средствам целевого финансирования средства участников долевого строительства, размещенные на счетах эскроу в соответствии с 214-ФЗ от 30.12.2004 «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».

     

Фото: www.floridagreenhomebroker.com

      

Кроме того, устанавливается, что расходы организации-застройщика, которые должны быть в дальнейшем возмещены за счет указанных средств, учитываются раздельно как произведенные в рамках целевого финансирования. Использованием по целевому назначению этих средств признается возмещение ими расходов застройщика в связи со строительством (созданием) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, предусмотренных договором участия в долевом строительстве (пп. «а» п. 11 ст. 2 368-ФЗ от 09.11.2020).

    

Когда изменения вступают в силу

Внесенные налоговые поправки вступают в силу 9 ноября 2020 года, но в законе отдельно оговорено, что скорректированные положения НК РФ для застройщика применяются к правоотношениям, возникшим с 1 января 2020 года (п. 5 ст. 3 368-ФЗ). 

Таким образом, снимается неопределенность, в которой находилось большинство застройщиков страны в течение этого года: нормы о целевом финансировании применяются «задним числом», поэтому отчетность за 2020 год можно составлять с учетом обновленных положений.

  

Для кого актуальны данные изменения

Поправки актуальны для застройщиков, привлекающих денежные средства участников долевого строительства на счета эскроу, и применяющих общую систему налогообложения путем уплаты налога на прибыль организаций или специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (УСН).

Именно таким застройщикам новая редакция ст. 251 НК РФ позволит безопасно исключать из налоговой базы средства, поступившие на счета эскроу, и облагать налогом только разницу — превышение средств, полученных от дольщика, над затратами по строительству объекта долевого строительства, переданного этому дольщику по акту.

    

 

Фото: priumnojay.ru

  

Следует напомнить, что в связи с реформированием долевого строительства и повсеместным переходом на использование эскроу-счетов застройщики столкнулись с тем, что норма пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ была сформулирована таким образом, что исключала денежные средства на эскроу из целевого финансирования, поскольку они находятся на счете, принадлежащем дольщику, а не самому застройщику.

Это привело к тому, что ранее применявшийся подавляющим большинством застройщиков подход к налогообложению своей деятельности — включение в налоговую базу экономии по окончании строительства в виде разницы между средствами дольщиков и затратами на строительство (п. 4 ст. 250, п. 17 ст. 270, пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ) — стало невозможно использовать, что породило существенную неопределенность и налоговые риски.

Особенно масштабными были последствия для застройщиков-«упрощенцев», которые работают по кассовому методу признания доходов и расходов. Ведь вместо того, чтобы облагать доходы в размере экономии (ст. 346.15 НК РФ отсылает к «прибыльным» нормам пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 4 ст. 250, п. 17 ст. 270 НК РФ), им пришлось бы включить в налоговую базу всю сумму средств дольщиков, единовременно поступившую в момент раскрытия счетов эскроу — как на расчетный счет застройщика, так и в качестве зачета кредитных средств и процентов (см. письма Минфина РФ от 18.12.2019 №03-11-11/98998, от 13.12.2019 №03-11-06/2/97886, от 11.12.2019 №03-11-06/2/96907, от 11.11.2019 №03-06-06/2/86786, от 08.10.2019 №03-11-06/2/77017 и т.д.).

С вступлением в силу рассматриваемых изменений в НК РФ застройщики могут продолжать применять привычный порядок налогового учета средств участников долевого строительства, вне зависимости от того, привлекаются они на эскроу-счета или на расчетный счет застройщика (по старым проектам).

   

Фото: www.asninfo.ru

   

Как повлияют нововведения на налоговый учет застройщиков

Для большинства застройщиков обновленные нормы НК РФ не приведут к существенной перестройке системы налогового учета, поскольку выбор модели учета был сделан бухгалтерами организаций-застройщиков задолго до «часа икс».

Дело в том, что в течение 2020 года и даже ранее у застройщиков не было единого подхода к налогообложению своей деятельности. Это связано, с одной стороны, с неравномерным переходом застройщиков на использование эскроу (реформа предусматривает возможность отсрочки перехода на эскроу по старым проектам, получившим в свое время ЗОСК — заключение о соответствии критериям, а цикл строительства достаточно длителен), и, с другой стороны, с неопределенностью законодательного регулирования деятельности застройщика, обусловившей различные его трактовки, в зависимости от профессионального суждения.

В практике сложилось три условных подхода к модели учета у застройщика с эскроу:

• продолжение использования концепции целевого финансирования, несмотря на то, что для эскроу она «не работала»;

• применение равномерного принципа расчета финансового результата к услугам застройщика на основании п. 2 ст. 271, п. 1 ст. 272 НК РФ;

• использование аналогии норм — квалификация ДДУ в качестве аналога договора купли продажи и признание соответствующих доходов и расходов в конце строительства как от реализации объекта недвижимости.

    

Фото: www.3-ndflka.ru

   

Соответственно, для тех застройщиков, кто, несмотря на неприменимость норм или в ожидании изменений в НК РФ, продолжал считать средства дольщиков целевым финансированием (а таких подавляющее большинство), в практическом плане ничего не изменится в налоговом учете. Но при этом существенно снизится вероятность претензий контролирующих органов к применяемой модели учета, а значит — в деятельности застройщика налоговых рисков будет меньше.

Застройщикам, которые применяли для целей налогообложения иные подходы к определению финансового результата, рекомендуется оценить влияние обновленных положений статьи 251 НК РФ на их модель учета.

Четкое урегулирование вопроса признания средств на эскроу целевым финансированием позволит некоторым застройщикам пересмотреть порядок признания финансового результата по инвестиционно-строительным проектам в пользу данной модели. Однако мы не исключаем, что другие застройщики все-таки решат применять иной подход для целей налогообложения – по модели договора купли-продажи или равномерное признание услуг застройщика. Насколько это применимо с точки зрения налоговых рисков, покажет только дальнейшая практика.

Что касается «упрощенцев», то здесь вариантов практически нет: если застройщик не применяет концепцию целевого финансирования, то он скорее всего «слетит с упрощенки» в момент раскрытия счетов эскроу.

Что делать застройщикам, которые уже признали финансовый результат по иному методу в 2020 году, и хотят перейти на целевое финансирование

Если застройщик в течение 2020 года признавал доходы и расходы равномерно или в момент перехода права собственности (при подписании передаточного акта), но хочет изменить метод признания на экономию по окончанию строительства, то он может пересчитать налоговую базу по правилам ст. 54 Налогового кодекса РФ (как исправление ошибки или искажения).

Ст. 313 НК РФ предусмотрено, что изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах ­— не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Для нормы, которая отнесла деньги на счетах эскроу к целевому финансированию, введены специальные переходные положения, поэтому застройщик может без опаски пересчитать налоговую базу за 2020 год.

    

Фото: www.siapress.ru

    

Как повлияют поправки на бухгалтерскую отчетность застройщиков за 2020 год

Изменения, внесенные в Налоговый кодекс РФ, прямым образом не влияют на бухгалтерский учет и бухгалтерскую (финансовую) отчетность застройщика. В связи с этим в бухучете застройщика может продолжать применяться одна из вышеперечисленных моделей учета.

Концепция целевого финансирования в настоящее время не находит своего четкого обоснования в нормативных требованиях по бухгалтерскому учету, поскольку средства на счетах эскроу не могут тратиться застройщиком непосредственно на строительство, как все иные формы финансовой помощи. Наиболее корректной методикой расчета финансового результата застройщика с эскроу, по нашему мнению, является его равномерное признание в течение строительства как доходов и расходов от оказания услуг застройщика.

Однако практика показывает, что российские застройщики при формировании учетной политики для целей бухгалтерского учета часто ориентируются на нормы налогового законодательства и стараются сократить возникающие при этом разницы. При принятии такого решения застройщику рекомендуется предварительно согласовать его с аудиторами, банками, кредиторами, акционерами и иными заинтересованными пользователями отчетности, а если составляется консолидированная отчетность по МСФО — также внутри группы компаний.

Если в связи с изменениями НК РФ застройщик решит модифицировать модель учета и для целей бухучета, то ему придется отразить такие корректировки как последствия изменения учетной политики: ретроспективно пересчитать сравнительные показатели отчетности за предшествующие отчетному периоды, если они изменятся существенно (п. 15 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н). Например, это необходимо, если в 2019 году доход признавался равномерно, а с 2020 года принято решение вернуться к расчету экономии.

      

Фото: www.storm24.media

     

Если данное решение приведет к необходимости изменения показателей только промежуточной отчетности за 2020 год, то подобные корректировки не могут быть расценены как изменение учетной политики, так как по умолчанию меняться она может только с начала года (п. 12 ПБУ 1/2008). Так, если в 2019 году финансовый результат застройщик рассчитывал по модели экономии, а промежуточную отчетность составлял, исходя из признания ДДУ аналогом договора купли-продажи, то в случае возврата к прежней модели учета следует при формировании годовой бухгалтерской отчетности пересчитать показатели как ошибочные. Вопрос корректировки промежуточной отчетности следует решать с учетом позиции тех пользователей, которым такая отчетность была ранее предоставлена.

Аналогично могут поступить застройщики, у которых проекты с эскроу появились только в 2020 году. Пункт 10 ПБУ 1/2008 регламентирует, что изменением учетной политики не считается утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации, поэтому реализация проекта, предусматривающего привлечение средств дольщиков на счета эскроу, если таковая произошла только в 2020 году, не требует дополнительных ретроспективных корректировок показателей годовой отчетности этого периода.

     

Фото: www.vopros.norma.uz

     

Что делать застройщику с НДС

Внесенные изменения никак не влияют на порядок налогообложения деятельности застройщиков налогом на добавленную стоимость. Нормы пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ определяют модель учета только для налога на прибыль организаций и УСН.

Для целей НДС особенности учета у застройщиков так и остаются неурегулированными в Налоговом кодексе РФ, однако следует отметить, что концепция учета для целей НДС не претерпела существенных изменений в связи с реформированием долевого строительства.

Такая концепция была сформирована задолго до текущих изменений и опиралась на позицию Пленума ВАС РФ, представленную в пункте 22 Постановления от 30.05.2014 №33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость».

В целях применения положений гл. 21 НК РФ во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила п. 1 ст. 156 НК РФ — такой подход был озвучен ВАС РФ. Фактически это означает, что обложению НДС подлежат суммы предусмотренного договором участия в долевом строительстве вознаграждения за услуги по организации строительства и (или) суммы оставшейся в распоряжении застройщика экономии (при ее наличии).

В свою очередь в отношении своего вознаграждения (в том числе экономии по окончанию строительства) застройщик может применить льготу по НДС, предусмотренную пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, освобождающую от налогообложения услуги застройщика по ДДУ, за исключением тех, которые оказываются при строительстве объектов производственного назначения. И признание средств на счетах эскроу целевым финансированием на применение этой льготы прямого влияния не оказывает.

    

    

   

Из последних писем Минфина РФ можно сделать вывод, что в случае привлечения средств дольщиков на эскроу услуги застройщика освобождаются от НДС и исчисляются, как и раньше, только с суммы остающегося в распоряжении застройщика превышения средств дольщиков над затратами на строительство переданного объекта долевого строительства (см. письмо Минфина РФ от 16.03.2020 №03-03-06/1/19527) и использование застройщиками эскроу-счетов не повлияло на применение льготы по НДС (письма от 18.06.2020 №03-07-14/52584, от 23.06.2020 №03-07-11/54254).

Поэтому никаких дополнительных корректировок по НДС в связи с вступившими в силу изменениями застройщику не потребуется.

Ольга ГАРАЩЕНКО (на фото слева), генеральный директор аудиторской фирмы «Эксклюзив Консалтинг» (ECCON GROUP)

Наталья БРОВКИНА (на фото справа), руководитель отдела консультационных услуг аудиторской фирмы «Эксклюзив Консалтинг» (ECCON GROUP)

P. S. Очный семинар по обсуждаемым в данной статье вопросам пройдет в Москве 11—12 февраля 2021 года. Подробности по ссылке: https://eccon.ru/services/buhgalterskiy-uchyot-i-nalogooblozhenie-zastroyshchikov-v-2021-godu
Приглашаем всех желающих принять участие в этом мероприятии.

    

  

  

  

  

  

Другие публикации по теме:

Капитализировать или списать: учитываем проценты по целевым кредитам и займам у застройщика

Эффект налогового капкана: чем для застройщика-«упрощенца» может обернуться переход на эскроу

Эксперты: при использовании застройщиком счетов эскроу льгота по НДС должна быть сохранена

Эксперты: счета эскроу фактически отменяют упрощенное налогообложение застройщиков

Минстрой: к вопросу о поэтапном допуске застройщиков к средствам на счетах эскроу вернемся. Но через год

С пяти до трех лет сокращен срок, в течение которого можно перепродавать жилье без уплаты НДФЛ

Застройщикам, возводящим социальную инфраструктуру, уменьшат налог на прибыль и НДС

Владимир Путин: Застройщикам, возводящим социальную и инженерную инфраструктуру в рамках КОТ, следует уменьшить налоги на прибыль

Эксперт Ольга Гаращенко: Актуальная информация о ценах в строительстве есть у налоговой

Как изменился порядок расчета налога на недвижимость

Очередную актуальную для девелопмента тему анализирует и представляет свои рекомендации по ней один из ведущих экспертов портала ЕРЗ.РФ Андрей КИРСАНОВ, к.ю.н., заместитель генерального директора компании MR Group, председатель Комитета по законодательству Клуба инвесторов Москвы, член Правления Ассоциации инвесторов Москвы, член Комиссии по строительству и жилищной политике РСПП.

 

Фото: www.ks-yanao.ru

 

Ранее Президент России Владимир Путин поручил Правительству Российской Федерации совместно с комиссиями Государственного Совета РФ подготовить предложения о совершенствовании правового регулирования градостроительных отношений в целях сокращения инвестиционно-строительного цикла на 30%.

В этих целях постановлением Правительства РФ от 25 декабря 2021 года N 2490 был утвержден исчерпывающий перечень документов, сведений, материалов и согласований, предусмотренных нормативными правовыми актами Российской Федерации и необходимых для выполнения мероприятий при реализации проектов по возведению объектов капитального строительства.

 

 

Переход от исчерпывающих перечней процедур в строительстве к исчерпывающим перечням документов произойдет 1 марта 2022 года, когда указанное постановление вступит в силу.

Не будет лишним подчеркнуть, что теперь законом прямо запрещено предъявление требований о необходимости получения застройщиками разрешений, заключений, документов, сведений, материалов и согласований, не предусмотренных их исчерпывающим перечнем, утвержденным Правительством РФ (ч.10 ст.5.2 ГрК РФ). 

 

 

В настоящее время реализуется правительственная инициатива социально-экономического развития до 2030 года «Новый ритм строительства», в рамках которой планируется сокращение продолжительности инвестиционно-строительного цикла к 2024 году не менее чем на 30%, а к 2030 году – не менее чем на 50%. Поэтому работа по сокращению инвестиционно-строительного цикла будет продолжена и дальше.

Одно из направлений этой работы — устранение дублирования функций органов исполнительной власти, органов местного самоуправления и государственных организаций, участвующих в обеспечении комплекса процедур в сфере строительства.  

Примером такого дублирования является задвоенность отдельных функций при проведении государственной экспертизы и выдаче разрешений на строительство (РС).

 

Фото: www.chelindustry.ru

 

В частности, при выдаче РС уполномоченный орган совершает, в соответствии с Градостроительным кодексом (ГрК) РФ следующие действия:

1) проверяет наличие необходимых документов;

2) проверяет соответствие проектной документации требованиям к строительству, установленным градостроительным планом земельного участка (ГПЗУ), а также возможность размещения объекта капитального строительства в соответствии с разрешенным использованием земельного участка (п.2 ч.11 ст.51 ГрК РФ);

3) выдает РС.

В свою очередь, при проведении экспертизы проектной документации осуществляется оценка ее соответствия заданию застройщика (технического заказчика), требованиям технических регламентов, санитарно-эпидемиологическим требованиям и ряду других требований (п. 1 ч. 5 ст.49 ГрК РФ).

 

Фото: www.karachanreka.ru

 

Здесь следует обратить внимание на то, что застройщик (технический заказчик) вместе с заданием на проектирование передает проектной организации ГПЗУ (п.1 ч.6 ст.48 ГрК РФ). Проектирование же осуществляется на основе содержащихся в ГПЗУ требований, с учетом которых проектная документация поступает на экспертизу.

В связи с этим возникает справедливый вопрос: чем вызвана необходимость повторной проверки при выдаче разрешения на строительство того, что уже было проверено при проведении экспертизы, а именно проверки соответствия проектной документации требованиям к строительству, установленным ГПЗУ?

Во всяком случае, есть все основания предложить не применять п.2 ч. 11 ст. 51 ГрК РФ при наличии положительного заключения государственной экспертизы. Это позволит избежать дублирования функций организации, проводящей государственную экспертизу, и органа, выдающего разрешения на строительство.

 

Фото: www.aizo-67.ru

 

Аналогичная ситуация имеет место при выдаче разрешения на строительство объекта капитального строительства в границах территории исторического поселения (п.2 ч.11.1 ст.51 ГрК РФ). 

В целях устранения дублирования можно предложить исключить практику повторной проверки проектной документации на соответствие требованиям — установленным в рамках ГПЗУ уполномоченными на выдачу РС органами для случаев получения застройщиками положительного заключения государственной экспертизы — путем внесения поправки в Градостроительный Кодекс РФ о том, что положения п.2 ч.11 и п.2 ч.11.1 ст.51 ГрК РФ в таких случаях не применяются.

Это предложение может быть воспринято как призыв к переходу от разрешительного характера получения документа, позволяющего начать строительство, к уведомительному. Но это не совсем так.

Действительно, при исключении функции, дублирующей государственную экспертизу, может показаться, что выдача РС будет осуществляться после простой проверки наличия необходимых документов (ч.1, ч.3 п.11 ст.51 ГрК РФ), закрытый перечень которых установлен законом (ч.7 ст.51 ГрК РФ).

 

Фото: www.spb-sovetnik.ru

 

На самом деле, исключение дублирования функций значительно повышает роль органа, выдающего РС, как системного интегратора, специализирующегося на объединении отдельных подсистем в строительной сфере в единое целое, в том числе — в информационном пространстве.

 

 

Предлагаемые изменения призваны распространить положительные практики государственной экспертизы в сфере строительства, повысить качество экспертных заключений, а вместе с этим также авторитет и высокий статус органов государственной экспертизы в отраслевом сообществе.

В конечном итоге, предлагаемые поправки в ГрК послужат достижению целей по сокращению продолжительности инвестиционно-строительного цикла не менее чем на 30%.

Андрей КИРСАНОВ, заместитель генерального директора компании MR Group, председатель Комитета по законодательству Клуба инвесторов Москвы, член Правления Ассоциации инвесторов Москвы, член Комиссии по строительству и жилищной политике РСПП, к.ю.н.

 

 

 

 

 

 

Другие публикации по теме:

Комиссия РСПП по строительству и жилищной политике предлагает упростить процедуру получения разрешения на строительство иностранными компаниями

Как Минстрой предлагает сократить срок строительства до одного года

Исчерпывающий перечень процедур в строительной сфере состоит из 989 документов и согласований

Новые изменения в форме ГПЗУ

Минстрой: наши предложения по сокращению почти на треть инвестиционно-строительного цикла уже внесены в Правительство

Строительству посвящены семь из сорока двух стратегических инициатив, утвержденных Правительством

О процедурах в сфере строительства